Incremento patrimonial no justificado

El Fisco procedió a determinar la obligación tributaria de un contribuyente frente a los Impuestos a las Ganancias y al Valor Agregado, al impugnar el contrato de mutuo declarado como pasivo, por carecer de documentación fehaciente. Contra dicha decisión, el contribuyente interpuso recurso de apelación. El tribunal resolvió confirmar la resolución.

Tribunal Fiscal de la Nación, Sala C  Fecha: 24/08/2012

Financiar S.A. s/impuesto al valor agregado.

Sumarios:

1 – La determinación de oficio del Impuesto a las Ganancias practicado por el Fisco a una empresa a la cual se le detectó un incremento patrimonial no justificado, al impugnar el mutuo con garantía hipotecaria otorgado por una sociedad del exterior, debe ser confirmada, pues la secuencia completa de la operatoria respecto de los fondos no fue demostrada por el contribuyente, es decir, no acreditó la aplicación del préstamo o documentación que acredite la secuencia de los pagos que constan en el contrato impugnado, máxime si se tiene en cuenta que no se verificó acciones tendientes a su cobro. 2 – El ajuste fiscal efectuado en el Impuesto al Valor Agregado a un contribuyente, al presumir que el contrato de mutuo celebrado con una sociedad del exterior constituía omisión de ventas, debe ser confirmado, pues atento a que las resoluciones emanadas de la Administración Federal de Ingresos Públicos gozan de la presunción de legitimidad, el contribuyente no produjo prueba que refute el criterio sustentado por el Fisco nacional.

Buenos Aires, agosto 24 de 2012 La doctora Adorno dijo: I. Que a fs. 36/49 y 187/201, se interponen sendos recursos de apelación contra las determinaciones de la AFIP-DGI de fechas 19 de septiembre del 2006. Por la primera, se procede a impugnar la declaración jurada del impuesto a las ganancias —período fiscal 2001—, y a determinar de oficio en forma parcial la obligación del contribuyente que asciende a $ 168.396,26 en concepto de saldo a favor, con más los intereses resarcitorios en la suma de $ 256.299,11. Con relación al aspecto infraccional, se deja en suspenso la aplicación de la multa correspondiente (cfme. art. 20, Ley 20.769). Por la segunda, se determina el impuesto al valor agregado por el período marzo del 2001, con un saldo a favor de $ 7563,83, con más los intereses resarcitorios por la suma de $ 12.336,61, y una multa equivalente a 3 tantos del impuesto presuntamente omitido, por la suma de $ 22.691,49. Sostiene que el pasivo declarado y que el fisco impugna, se encuentra debidamente acreditado con la entrega de fondos, mediante la intervención de una institución bancaria, circunstancia que ha sido certificada expresamente por el escribano actuante, donde manifiesta que su mandante recibió de Amman SA la suma de u$s 385.000, monto que se efectiviza por transferencia del Banco Banex con fecha 11 de julio de 2000. Entiende que dicha transferencia importa el perfeccionamiento del contrato de mutuo. En ese sentido carece de fundamento lo afirmado por el organismo fiscal de que los fondos fueron recibidos por el deudor con anterioridad tal contrato importa un juicio de valor sin sustento alguno. Cuestiona el organismo fiscal que el director de la sociedad acreedora habría renunciado con anterioridad a la suscripción del contrato de mutuo, no obstante surgir de las actuaciones que el mismo gozaba de especiales facultades conferidas para celebrar este contrato. II. Que al contestar el traslado el fisco nacional, reitera los argumentos vertidos en la resolución apelada. Sostiene que la actividad desarrollada por la actora es servicio de hotelería, sin embargo la declarada es servicios de casas y agencias de cambio. Que a raíz de la verificación practicada se constató que la responsable había incluido en el pasivo de la declaración jurada del impuesto a las ganancias, período 2001, una deuda que corresponde a un préstamo —mutuo con garantía hipotecaria, a favor de Amman SA—. Que según la documentación aportada por la contribuyente, la operación de préstamo se encuentra respaldada por un contrato de mutuo con garantía hipotecaria celebrado con fecha 17 de julio de 2000, entre la Sra. Isabel Catalina Mayol de Gómez Aguilar, en su carácter de presidente de Financiar SA y Amman SA. Que el contrato fue celebrado entre Catalina Mayol de Gómez Aguilar en su carácter de presidente de Financiar SA y Nilda Luisa Bondra; en su carácter de Presidente de Amman SA a pesar que según la documentación aportada ésta había renunciado al cargo con fecha 5 de julio de 2000. Que la documentación aportada no resulta suficiente para justificar la operación y, en consecuencia, se impugnó el importe de dicho pasivo, produciéndose un incremento patrimonial no justificado, cuyo importe, más un 10 % en concepto de renta dispuesta o consumida, se consideró ganancia gravada del ejercicio cerrado al 31/3/2001. Que en tal sentido y por los mismos fundamentos, se efectuó la determinación en el impuesto al valor agregado por ventas omitidas. Que por los fundamentos expuestos solicita la confirmación de las resoluciones apeladas. III. Que a fs. 335 se abrió la causa a prueba, a fs. 425 se declaró cerrado el período de instrucción, y se llamó autos a alegar. A fs. 435 se pusieron los autos para dictar sentencia. IV. Que cabe expedirse en primer término sobre la nulidad, articulada por la actora. Que en este sentido, cabe recordar que esté Tribunal se ha pronunciado en diferentes ocasiones con relación a que para la procedencia de una nulidad, debe existir un vicio o violación de una forma procesal o la omisión de un acto que origina el incumplimiento del propósito perseguido por la ley y que pueda dar lugar a la indefensión (C.Civ. sala F, LL 114-834; 10.006-S; id. 116-783; 10.82-S), por lo que las nulidades procesales son inadmisibles cuando no. indican las defensas de las que habríase visto privado de oponer el impugnante (C.C.; sala C, LL 1351102: 10.836-S), debiendo además ser fundadas en un interés jurídico, ya que no pueden invocarse por la nulidad misma, razón por la cual deben ofrecerse elementos que acrediten en principio, el perjuicio sufrido, si se quiere que la anulación de lo actuado pueda tener lugar (C.Civ. sala E, LL 116-245; de. 123-969; 13.886-S). Que en ese contexto, cabe tener presente que en el caso de autos no se vio agraviada la garantía del debido proceso adjetivo, ya que es necesario que el vicio haya colocado a la parte en estado de indefensión, situación que no se verifico en la especie. Que por lo expuesto, corresponde rechazar el planteo de nulidad articulado por la actora. V. Que corresponde resolver en esta instancia, si el pasivo declarado por la recurrente corresponde efectivamente a un préstamo que sostiene haber recibido de la empresa Ammat SA del exterior. Que en lo relativo a la impugnación del pasivo por carecer de documentación fehaciente que lo respalde, teniendo en cuenta que la cuestión se debate en torno a la demostración por parte deja actora de la efectiva realización de la operatoria con quienes le aportaron dinero, así como a la instrumentación del contrato de mutuo, corresponde analizar, a tal efecto, las pruebas producidas tanto en la instancia administrativa como ante este Tribunal fiscal de la Nación. Que del análisis de la documentación que respalda esta deuda, el organismo fiscal efectuó diversas observaciones a saber: a) el contrato de mutuo se firmó (17/7/2000) con posterioridad al ingreso del dinero efectuado mediante transferencia al Banco Banex (17/7/2000); b) que del estatuto de la firma Amman SA, publicado el 5/02000 en el Boletín Oficial surge como llamativo que el capital social es insuficiente para realizar el (préstamo formalizado; c) que Sr. Jorge Gómez Aguilar es accionista de la firma Financiar SA (deudora) y, a su vez, es presidente de Amman SA (acreedora); d) si bien el mutuo firmado es de u$s 385.000; la contribuyente declara como pasivo un importe de $ 448.525 por el supuesto devengamiento de intereses entre la fecha del mutuo y la fecha del cierre del ejercicio comercial, lo que no pudo ser ratificado con los balances de la firma al ser analizado el cuadro de gastos confeccionado. Que debe destacarse el acta de asamblea extraordinaria celebrada el 26/7/00, con la que pretende acreditar la designación como Presidente de Amman SA del Sr. Jorge Juan Boianchi, en lugar del Sr. Gómez Aguilar, tiene fecha de certificación notarial el 22/4/2006, lo que es notoriamente posterior a la celebración de la asamblea y posterior también a la inspección y, por ende al inicio del procedimiento de determinación (cfe. informe de inspección, fs. 224 de los a.a.). Asimismo, cabe aclarar que le fue requerido a la acreedora la documentación que acredite las acciones realizadas para el cobro de las deudas, pero sin embargo no fue aportada ninguna, como tampoco se ha dicho nada acerca de la falta de capacidad económica por parte de Amman SA para realizar un préstamo de tal envergadura. Que por su parte, la actora aporta: a) contrato de mutuo que corre a fs. 360/367vta. de autos, protocolizado en Uruguay, b) nota del Banco Banex SA informando la transferencia efectuada con fecha 11/7/00 del Bank of America-New York por la suma de u$s 450.000, efectuándose el pago de la misma el mismo día a la titular Financiar SA. Que en coincidencia con el informe final de inspección que corre a fs. 223 del cuerpo de antecedentes administrativos de ganancias, surge que si bien el circuito de dinero ha sido verificado, la operación de préstamo carece de elementos objetivos que ratifiquen su veracidad, ya que se observa que al vencimiento de las cuotas de amortización de capital y sus respectivos intereses, nunca han sido cancelados ni se han verificado acciones tendientes al cobro por parte de la acreedora. Que sobre el particular y llegado a la instancia de verificación de la inexistencia de un instrumento público, o bien la insuficiencia del mismo, de modo tal que refleje la realidad de un pasivo, este Tribunal ha entendido que es menester que se demuestre por otros medios de prueba la secuencia completa de la operatoria llevada a cabo por el contribuyente. En otras palabras, debe acreditarse la titularidad de los fondos en cabeza de quien presta o entrega al deudor, la aplicación de los mismos por parte de éste y, si fuere del caso, su posterior restitución (conf. CSJN en la causa “Emerson Argentina S.A.”, sentencia del 30.09.74; y TFN en las causas “Bolsa de Comercio de San Juan SA”, sentencia del 27.03.81, “De Martino, Antonio C.”, sentencia el 31.05.94; “Bartolucci, José”, Sala A sentencia del 20.12.99, “Soriano Suárez, Nelson Humberto”;!: Sala “B”, sentencia del 9.02.99 y “Lañin, Aarón”, del 26.03.03, entre muchos otros). Que en cuanto a la secuencia completa de la operatoria respecto de los fondos la misma no ha sido demostrada por el contribuyente, es decir, no se acreditó la aplicación del préstamo o la documentación que acredite la secuencia de los pagos que constan en el mutuo impugnado. A ello debe agregarse las irregularidades detectadas por el fisco, y sobre las cuales no han sido aportadas pruebas por parte de la actora. Por el contrario, las declaraciones testimoniales que corren a fs. 358/359, no aportan elementos de convicción a sus dichos, ni tampoco los asentamientos contables del préstamo, pues como se dijo no ha sido acreditado el circuito del dinero. Que en punto al IVA y como lo ha sostenido la suscripta en reiteradas oportunidades, distinto criterio debe sostenerse con respecto al ajuste realizado en dicho impuesto. Es sabido que la determinación sobre base presunta como modalidad subsidiaria de comprobación y valoración que se acuerda al Fisco, debe reposar en ciertos indicios que, a los efectos convictivos de la real magnitud de la materia gravada, requieren de la concurrencia de una serie de circunstancias correlativas y concordantes que, analizadas en una articulación coherente, evidencien que el método guarda una razonable correspondencia con los hechos económicos verificados. No obstante, “no siempre que se verifica un incremento patrimonial no justificado el fisco se encuentra habilitado para efectuar el ajuste impositivo en el IVA, suponiendo que tal incremento responde a ventas omitidas alcanzadas por dicho gravamen, pues para ello debe existir intensa motivación por parte del organismo recaudador…” (Cfe. C. Cont. Adm.Fed., Sala V, 18/6/2008, “Alsur Bahía S.A. v. AFIP-DGI”). En el mismo sentido “…la traslación al IVA no opera automáticamente, máxime si se tiene en cuenta que el ente fiscal no alegó ningún otro fundamento para sustentar esa presunción:..” (Cfe. C. Nac. Cont. Adm., Sala IV, 5/7/2007, “Gra-Al S.A.-v. DGI). Más recientemente en: “Moraco, Horacio Carlos”, Sala 2, sentencia del 1/3/11. Que no obstante lo expresado precedentemente, en el presente caso, por tratarse la actividad principal de la firma recurrente la prestación de servicios, y teniendo en cuenta que no se ha producido prueba que refute el criterio sustentado por el Fisco Nacional que atribuye a los pasivos impugnados a omisión de ventas, corresponde admitir dicho criterio. Que en efecto las resoluciones emanadas de la AFIP-Dirección General Impositiva gozan de la presunción de legitimidad —art. 12 de la ley 19.549—. Por consiguiente, la carga de la prueba pesa sobre aquél que impugna, el que debe demostrar los errores que la descalifican; esta conclusión concuerda con lo sostenido por la Corte, en el sentido de que cuando se trata de determinaciones impositivas, rigen reglas distintas sobre, la carga de la prueba en relación a las que se aplican en los demás juicios (cforme. “Emerson Argentina S.A.I.C.”, C.S.J.N.30/9/74). Que ello así, hace aplicable a la cuestión planteada el temperamento reiteradamente sustentado en diversos precedentes jurisprudenciales en los cuales no cabe presumir arbitrariedad del criterio técnico en que se fundó la determinación puesto que si las manifestaciones de los contribuyentes o responsables no se hallan respaldadas por pruebas categóricas, las estimaciones de oficio gozan en principio de legitimidad e incumbe a quienes las impugnan la demostración intergiversable de los hechos así como que al contribuyente que impugna las liquidaciones hechas con la intervención de un inspector de la entidad recaudadora, le corresponde probar fehacientemente los errores que les atribuye (Conf. jurisprudencia de la CNCAF del 23/21/71 en “General Electric Argentina SA”, del 16/3/71, en “Sucesores de Rosendo Sonora”, del 9/8/71: en “Alonso Alfredo D” y del 30/5/94, in re “Distribuidora Villarino s/apelación — IVA”, Expte. N° 1.1506-I, entre otras). Por lo expuesto, corresponde confirmar en este punto las resoluciones apeladas. VI. Que no habiendo expresado agravios la recurrente relativos a la aplicación de los intereses resarcitorios intimados en la resolución recurrida, corresponde confirmarlos. VII. Que en lo que hace a la sanción aplicada en el IVA, por los motivos expuestos en los considerandos precedentes y, habiéndose, acreditado la configuración de los elementos objetivo y subjetivo de la figura del art. 46 de la ley, corresponde su confirmación. No obstante no existen fundamentos para apartarse del mínimo legal. El doctor Urresti dijo: Que adhiere al voto de la Vocal preopinante. Por ello, se resuelve: 1) Confirmar las resoluciones apeladas en cuanto determinan IVA y Ganancias con mas los intereses resarcitorios. Con costas. 2) Confirmar la multa en IVA con la reducción al mínimo legal. Costas en proporción a los vencimientos. Se deja constancia de que suscriben este pronunciamiento dos vocales de la Sala C de conformidad con lo previsto en el artículo 184 de la ley N° 11.683 —t.o. en 1998— por hallarse en uso de licencia el titular de la Vocalía de la 9ª Nominación. Regístrese y notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese. — Adriana Adorno. — Esteban Juan Urresti.

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